轉自（會計研究月刊261期／馬秀如‧侯宜廷／受查者舞弊與審計失敗－力霸案之省思）
企業失敗Vs.審計失敗 有端倪！
力霸案王氏家族並未殺人劫財，但舞弊嚴重到檢察官怒斥的地步，
其批判、嚴厲之程度，司法史罕見！
各涉案人中飽私囊的舞弊犯罪手法，會計師理應身負守門人的角色，
如何未加善盡應有的注意而導致審計失敗？
舞弊之手法
所謂舞弊（fraud），係指受查者的內部人故意使用詐術來騙人之行為。所謂詐術，就是騙人的方法；行為人使用詐術，表示其有騙人的意圖；至於騙人的目的，則在獲取不當或非法的利益。該行為人必為企業的內部人，而其職位，可高可低，包括管理階層、治理單位或基層員工；其人數不拘，可以是一人獨自犯案，或與他人合謀；至於與之合謀的他人，則可以是受查者的員工，或是外部人。舞弊的結果，常造成報表不實；至於舞弊的型態，大可分為財務報導舞弊與挪用資產二類。
舞弊可發生在整個會計過程中的任何一個時點，不論是資料之取得與處理：辨認、衡量、記錄、分類、表達或揭露；不論工作是進行會計估計、選用會計原則，或者決定附註究要表達那些事項、使用那些文字，無一不可舞弊。力霸一案王氏家族所採用的舞弊手法，其中包括關係人交易、長期投資等帳項之衡量。
王氏家族成員一方面想挪用公司資源供自己使用，另一方面，又怕挪用資產一事被揭發，即編製不實報表加以隱匿，致財務報導不實。進行不實報表之舞弊，可藉外部工具之助，亦可獨立進行。小公司即工具（vehicle）。在有小公司相助時，財務報導不實，可能進行假進貨；在獨立進行時，即與避免計提逾放損失、投資損失等非現金費用有關。
關係人交易之揭露
會計上的充分揭露原則，在貫徹軟性立法，表達管理階層敢作敢當之氣派。其典型釋例，就是關係人交易之揭露。會計準則從不禁止公司與其關係人進行交易，也不去規定：凡與關係人交易時，須有必要、條件須公平、價格須合理，也不去禁止凡無必要、條件不公平、價格不合理之關係人交易，就不得進行，只藉財務會計準則第六號公報「關係人交易之揭露」而簡單規範：凡企業與其關係人進行交易，就須揭露。至於交易有無必要、條件與價格是否公平，由?#92;表人自己去判斷。
該公報在決定誰是須納入揭露範圍的關係人時，係採實質關係人的觀念：凡負責人自己、找來的人頭、負責人所成立真實存在之小公司、並不真實營運的人頭公司，都可包括在內。一個人、一家公司是否為實質關係人之判斷，得由交易之價格、必要性，以及其他交易條件來倒推。
關係人交易之揭露須充分，若有遺漏，如為故意，是舞弊；如為過失，則屬錯誤。不論舞弊或錯誤，只要夠重大，我國審計準則公報第六號「關係人交易之查核」第十一條規定，會計師不得出具無保留意見。
力霸集團內的小公司，至少有六十八家，該等公司之地址、員工與業務，均顯示其非獨立運作之公司，而為王氏家族所掌控，單、郝二簽證會計師及查帳小組其他成員均知悉甚詳，而且單會計師自己甚至還簽證多家小公司。於是，當力霸報表附註遺漏某一關係人及其交易，而會計師未要求力霸更正時，已屬不當；若會計師還刪除原已納入附註之關係人，則更為不該，恐難逃明知故意舞弊之合謀。在力霸案，檢察官即發現會計師的行為屬後者。
查核證據
會計師有搜集充分及適切之查核證據，作為其出具意見基礎之責任。會計師的查核證據是兩面刃，可證明會計師已盡專業注意，無審計失敗，也可證明會計師未盡專業注意，有審計失敗。
在力霸案中，簽證之單會計師不但缺乏獨立性，只知配合公司負責人之要求，而且事前搜集的證據不足，對受查者業務之了解不夠，未興起專業懷疑（professional skepticism）之心，事後還會銷毀已搜集到的資料。
蔣勳寫了一首「門」的詩，曰：「開或者關，都可以；有時候是阻擋，有時候是歡迎；進或者出，都可以。它真正的意思，只是通過」。會計師的身分，是守門員，不是專門只會開門的人，不應如百貨公司的電梯小姐一般，等電梯門一開，看見顧客，就哈腰一律表示歡迎他進門來，而從不阻擋。
連詩人蔣勳都指出，門也有「關」與「阻擋」的時候。憲法第十五條規定，人民之工作權應予保障，因此原則上不可以禁止任何一個人以查帳為業，是憲法第二十三條的規定才容?#92;禁止一般人民也去執行會計師業務，與會計師競業。該條憲法規定：為維持社會秩序與增進公共利益所必要，才得以法律加以限制。會計師法就是在這種前提下制訂出來的。因此，會計師如不以增進公共利益為念，只想到保障自己的權益，即違背憲法的精神。會計師若置這個行業的專業責任於不顧，將引發司法人員的反制，使自己暴露於無力承受之高風險之中，就像力霸案中的會計師一般，令旁觀者看著被關在牢門之內的會計師掩面嘆息不已。
企業失敗Vs.審計失敗 有端倪！
力霸案王氏家族並未殺人劫財，但舞弊嚴重到檢察官怒斥的地步，
其批判、嚴厲之程度，司法史罕見！
各涉案人中飽私囊的舞弊犯罪手法，會計師理應身負守門人的角色，
如何未加善盡應有的注意而導致審計失敗？
舞弊之手法
所謂舞弊（fraud），係指受查者的內部人故意使用詐術來騙人之行為。所謂詐術，就是騙人的方法；行為人使用詐術，表示其有騙人的意圖；至於騙人的目的，則在獲取不當或非法的利益。該行為人必為企業的內部人，而其職位，可高可低，包括管理階層、治理單位或基層員工；其人數不拘，可以是一人獨自犯案，或與他人合謀；至於與之合謀的他人，則可以是受查者的員工，或是外部人。舞弊的結果，常造成報表不實；至於舞弊的型態，大可分為財務報導舞弊與挪用資產二類。
舞弊可發生在整個會計過程中的任何一個時點，不論是資料之取得與處理：辨認、衡量、記錄、分類、表達或揭露；不論工作是進行會計估計、選用會計原則，或者決定附註究要表達那些事項、使用那些文字，無一不可舞弊。力霸一案王氏家族所採用的舞弊手法，其中包括關係人交易、長期投資等帳項之衡量。
王氏家族成員一方面想挪用公司資源供自己使用，另一方面，又怕挪用資產一事被揭發，即編製不實報表加以隱匿，致財務報導不實。進行不實報表之舞弊，可藉外部工具之助，亦可獨立進行。小公司即工具（vehicle）。在有小公司相助時，財務報導不實，可能進行假進貨；在獨立進行時，即與避免計提逾放損失、投資損失等非現金費用有關。
關係人交易之揭露
會計上的充分揭露原則，在貫徹軟性立法，表達管理階層敢作敢當之氣派。其典型釋例，就是關係人交易之揭露。會計準則從不禁止公司與其關係人進行交易，也不去規定：凡與關係人交易時，須有必要、條件須公平、價格須合理，也不去禁止凡無必要、條件不公平、價格不合理之關係人交易，就不得進行，只藉財務會計準則第六號公報「關係人交易之揭露」而簡單規範：凡企業與其關係人進行交易，就須揭露。至於交易有無必要、條件與價格是否公平，由?#92;表人自己去判斷。
該公報在決定誰是須納入揭露範圍的關係人時，係採實質關係人的觀念：凡負責人自己、找來的人頭、負責人所成立真實存在之小公司、並不真實營運的人頭公司，都可包括在內。一個人、一家公司是否為實質關係人之判斷，得由交易之價格、必要性，以及其他交易條件來倒推。
關係人交易之揭露須充分，若有遺漏，如為故意，是舞弊；如為過失，則屬錯誤。不論舞弊或錯誤，只要夠重大，我國審計準則公報第六號「關係人交易之查核」第十一條規定，會計師不得出具無保留意見。
力霸集團內的小公司，至少有六十八家，該等公司之地址、員工與業務，均顯示其非獨立運作之公司，而為王氏家族所掌控，單、郝二簽證會計師及查帳小組其他成員均知悉甚詳，而且單會計師自己甚至還簽證多家小公司。於是，當力霸報表附註遺漏某一關係人及其交易，而會計師未要求力霸更正時，已屬不當；若會計師還刪除原已納入附註之關係人，則更為不該，恐難逃明知故意舞弊之合謀。在力霸案，檢察官即發現會計師的行為屬後者。
查核證據
會計師有搜集充分及適切之查核證據，作為其出具意見基礎之責任。會計師的查核證據是兩面刃，可證明會計師已盡專業注意，無審計失敗，也可證明會計師未盡專業注意，有審計失敗。
在力霸案中，簽證之單會計師不但缺乏獨立性，只知配合公司負責人之要求，而且事前搜集的證據不足，對受查者業務之了解不夠，未興起專業懷疑（professional skepticism）之心，事後還會銷毀已搜集到的資料。
蔣勳寫了一首「門」的詩，曰：「開或者關，都可以；有時候是阻擋，有時候是歡迎；進或者出，都可以。它真正的意思，只是通過」。會計師的身分，是守門員，不是專門只會開門的人，不應如百貨公司的電梯小姐一般，等電梯門一開，看見顧客，就哈腰一律表示歡迎他進門來，而從不阻擋。
連詩人蔣勳都指出，門也有「關」與「阻擋」的時候。憲法第十五條規定，人民之工作權應予保障，因此原則上不可以禁止任何一個人以查帳為業，是憲法第二十三條的規定才容?#92;禁止一般人民也去執行會計師業務，與會計師競業。該條憲法規定：為維持社會秩序與增進公共利益所必要，才得以法律加以限制。會計師法就是在這種前提下制訂出來的。因此，會計師如不以增進公共利益為念，只想到保障自己的權益，即違背憲法的精神。會計師若置這個行業的專業責任於不顧，將引發司法人員的反制，使自己暴露於無力承受之高風險之中，就像力霸案中的會計師一般，令旁觀者看著被關在牢門之內的會計師掩面嘆息不已。
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